PROCEDIMIENTO DE DEVOLUCIÓN O RECUPERACIÓN DE IMPUESTOS 

CIRCULAR N°61  11-9-20

INSTRUCCIONES SOBRE PROCEDIMIENTO GENERAL DE DEVOLUCIÓN O RECUPERACIÓN DE IMPUESTOS DL 825

I INTRODUCCIÓN

En el Diario Oficial de fecha 24 de febrero de 2020 se publicó la Ley N° 21.210, que moderniza la legislación tributaria (en adelante, la “Ley”), e introduce diversas modificaciones al Decreto Ley N° 825, de 1974, que contiene la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios (en adelante, “LIVS”).

Uno de los objetivos de la Ley, fue modernizar y digitalizar los procedimientos administrativos, entre los cuales se incluyen los procedimientos de devolución del Impuesto al Valor Agregado (IVA), destacándose la incorporación a la LIVS de un nuevo Párrafo 6° al final del Título IV, que regula un procedimiento general para solicitar la devolución o recuperación de los impuestos de dicha ley, además de otras adecuaciones a diversos artículos de la LIVS con el objeto de dar coherencia a dicho procedimiento general.

Considerando las modificaciones referidas en lo precedente, se ha estimado necesario impartir las instrucciones contenidas en la presente circular.

El texto actualizado de las normas modificadas se contiene en documento anexo a esta circular.

II INSTRUCCIONES SOBRE LA MATERIA

El nuevo Párrafo 6° del Título IV establece un nuevo procedimiento general de devolución o recuperación (en adelante el “Procedimiento” o “PGDR”) de los impuestos de la LIVS.

1. ÁMBITO DE APLICACIÓN

 El PGDR es aplicable a las siguientes solicitudes de devolución o recuperación de los impuestos de la LIVS:

1.1. Cambio de sujeto pasivo del IVA (artículo 3 de la LIVS)

El artículo 3°, inciso tercero, de la LIVS faculta al Director del Servicio para disponer, fundadamente, el cambio de sujeto pasivo del IVA, de tal manera que el tributo afecte, total o parcialmente, al adquirente, beneficiario del servicio o persona que deba soportar el recargo o inclusión.

Por otra parte, y conforme con la misma norma, la Dirección Nacional se encuentra facultada para adoptar, en relación con los vendedores o prestadores de servicios que, por la aplicación de dicho inciso, dejen de ser sujeto del impuesto y que, por esa razón no puedan recuperar oportunamente sus créditos fiscales, ciertas medidas con el fin de permitirles hacer efectiva la recuperación.

La Ley modificó el inciso en análisis, disponiendo expresamente que la devolución de los

respectivos créditos fiscales deberán efectuarse conforme al PGDR.

En concreto, considerando la modificación recién referida, las medidas que en este contexto puede adoptar la Dirección Nacional son las siguientes:

a) Autorizar a los contribuyentes mencionados para imputar los impuestos pagados o

soportados, susceptibles de ser recuperados como crédito fiscal de acuerdo con las

normas legales pertinentes, a cualquier otro impuesto fiscal, incluso de retención o de

recargo, que deban pagar por el mismo período tributario;

b) Otorgar a tales impuestos el carácter de pagos provisionales mensuales de la Ley sobre Impuesto a la Renta; o

 c) Disponer que les sean devueltos conforme a los artículos 80 y siguientes de la LIVS, esto es, conforme al PGDR, caso en el cual la solicitud deberá formularse dentro del mes

siguiente al de la retención del tributo efectuado por el adquirente o beneficiario del servicio.

1.2. Devolución de crédito fiscal por empresas en liquidación (artículo 27 ter de la LIVS)

El artículo 27 ter de la LIVS establece un beneficio a favor de los contribuyentes gravados con los impuestos de los Títulos II y III de la LIVS, que tengan la calidad de acreedores en un procedimiento concursal de reorganización regido por la Ley N° 20.720, sobre reorganización y liquidación de activos de empresas y personas, que hayan sido recargados en facturas pendientes de pago emitidas a deudores de un acuerdo de reorganización.

Dicho beneficio consiste en alguna de las siguientes opciones:

1. a) Imputar el monto de dichos tributos a cualquier clase de impuestos fiscales, incluso de retención, y a los derechos, tasas y demás gravámenes que se perciban por intermedio de las Aduanas, u
2. b) Optar porque éstos les sean reembolsados por la Tesorería General de la República.

En este último caso, la Ley, mediante la modificación del inciso cuarto del artículo 27 ter, dispuso expresamente que las solicitudes respectivas se sujetarán al PGDR.

1.3. Devolución de IVA exportador (artículo 36 de la LIVS)

El artículo 36 de la LIVS establece que los exportadores tendrán derecho a recuperar el IVA que se les hubiera recargado por la adquisición o importación de bienes destinados a su actividad de exportación, y la utilización de servicios destinados al mismo fin.

Dicho beneficio puede ejercerse en dos modalidades:

1. a) Deduciendo el impuesto en la forma y condiciones que el Párrafo 6° del Título II señala

para la imputación del crédito fiscal; o

1. b) Solicitando su reembolso.

Respecto de este último caso, cabe señalar que la Ley modificó el inciso tercero del artículo en análisis, disponiendo expresamente que dicha solicitud se tramitará conforme al PGDR.

Dicho inciso también fue modificado disponiendo que la solicitud de reembolso puede efectuarse en forma anticipada o posterior a la exportación de acuerdo con lo que se determine mediante decreto supremo, emitido por el Ministro de Hacienda, previo informe técnico del Servicio.

Cabe tener presente que, previo a la modificación, la norma disponía que los exportadores debían obtener el reembolso respectivo en la forma y plazos que determine, por decreto supremo, el Ministerio de Economía, Fomento y Reconstrucción, el que deberá llevar la firma del Ministro de Hacienda, previo informe favorable del Instituto de Promoción de Exportaciones, regulación contenida en el Decreto Supremo N° 348 de 1975, del entonces Ministerio de Economía, Fomento y Reconstrucción, actual Ministerio de Economía, Fomento y Turismo.

Considerando lo anterior, el artículo vigésimo octavo transitorio de la Ley dispone que, en tanto no se dicte el decreto a que hace referencia el inciso tercero del artículo 36 de la LIVS, los exportadores deberán obtener el reembolso de los impuestos relacionados con su actividad de exportación, en la forma y oportunidad que determina el referido Decreto Supremo N° 348 de 1975, en todo lo que no sea incompatible con la Ley.

2. DEVOLUCIONES EXCLUIDAS DE LA APLICACIÓN DEL PRESENTE PROCEDIMIENTO.

 De acuerdo con la parte final del inciso cuarto del artículo 27 bis de la LIVS, no será aplicable el PGDR establecido en el artículo 80 y siguientes para el procedimiento de devolución que establece dicha norma. Por lo tanto, las devoluciones de remanente de crédito fiscal IVA acumulado por adquisición de activo fijo se efectuarán de acuerdo con el procedimiento contenido en la citada norma legal.

Cabe señalar que la Ley redujo el periodo durante el cual se debe mantener el remanente de crédito fiscal IVA, de seis a dos meses, y el plazo para resolver, de 60 a 20 días, instrucciones que son objeto de otra Circular.

Por otra parte, teniendo presente que el artículo 80 de la LIVS limita el PGDR para solicitar la devolución o recuperación de los impuestos de esa ley (LIVS) a los casos en que ello sea procedente, se aclara que no será aplicable este nuevo procedimiento

3. PROCEDIMIENTO

 3.1. Oportunidad para presentar la solicitud

Se rige por las reglas de cada norma que fundamenta la devolución en particular.

 3.2. Inicio del procedimiento

Las solicitudes se presentarán ante el Servicio en la forma que éste determine mediante una resolución que se dictará al efecto.

3.3. Forma de computar los plazos

Conforme a lo dispuesto en el inciso segundo del artículo 10° del Código Tributario, todos los plazos de días para efectos del PGDR son de días hábiles, entendiéndose que son inhábiles los días sábado, domingo y festivos.

3.4. Resoluciones fundadas

Todas las decisiones que se adopten en el marco del PGDR deben materializarse a través de resoluciones fundadas. Esto es, y según lo que dispone el artículo 8° bis, N° 4°, letra a) del Código Tributario, la actuación correspondiente indicará con precisión las razones que motivan la actuación que corresponda, con expresión de los hechos, el derecho y el razonamiento lógico y jurídico con que se llegó a la conclusión, sea que la respectiva norma legal así lo disponga expresamente o no.

3.5. Comunicación a la Tesorería General de la República y silencio positivo

La LIVS dispone que el Servicio deberá comunicar a la brevedad y por medios electrónicos al Servicio de Tesorería de las decisiones que adopte respecto de las solicitudes presentadas, incluso cuando implique el inicio de un procedimiento de fiscalización especial previa (FEP) (comentado más adelante en el apartado 3.7.).

Como un caso de silencio positivo, la LIVS establece que, si el Servicio no se pronuncia dentro del plazo legal, esto es, dentro de cinco días contados desde el día siguiente a la presentación de la solicitud, se entenderá aprobada la devolución o recuperación de impuestos y el Servicio de Tesorería procederá a materializar la devolución con el solo mérito de la solicitud presentada por el contribuyente.

La devolución o recuperación de los impuestos que corresponda será efectuada por el Servicio de Tesorería, en el plazo máximo de cinco días contados desde la comunicación del pronunciamiento del Servicio o, en su caso, desde que se entiende aprobada por transcurrir el plazo legal de cinco días contados desde el día siguiente a la solicitud sin un pronunciamiento del Servicio.

3.6. Análisis y pronunciamiento sobre la solicitud

El inciso segundo del artículo 81 de la LIVS dispone que, dentro de los cinco días siguientes al día de presentación de la solicitud, el Servicio deberá, alternativamente:

3.6.1. Autorizar, total o parcialmente, la devolución o recuperación solicitada, o denegarla

totalmente.

La autorización se efectuará cuando la solicitud y sus antecedentes permitan fundar suficientemente su procedencia. Lo anterior implica que se autorizará la solicitud cuando existan antecedentes suficientes para dar por establecidas las circunstancias que la hacen procedente, al menos en parte, habiéndose acompañado todos los antecedentes en que ella se funda. En caso que no se presenten todos los antecedentes que permitan una fundamentación suficiente, procederá denegar total o parcialmente la devolución, según corresponda.

3.6.2. Someter la solicitud, total o parcialmente, al procedimiento FEP (artículo 83).

En caso que los antecedentes no sean suficientes para autorizar – total o parcialmente – la devolución o concurran las circunstancias contempladas en el aparatado 3.7.1 relativas al comportamiento tributario del contribuyente, el Servicio puede someter la solicitud al procedimiento FEP a que se refiere el apartado 3.7., siguiente.

Cabe señalar que, la LIVS permite al Servicio fraccionar las solicitudes y seguir distintos cursos de acción respecto de partes de una misma presentación. Así, por ejemplo, podrá aprobar una solicitud sólo respecto del monto o fracción sobre el cual existen antecedentes suficientes, denegando o sometiendo a FEP el resto.

3.7. FEP

3.7.1. Causales

3.7.1.1. Regla general

Conforme al artículo 83, este Servicio puede disponer una FEP de todo o parte de las operaciones que fundan la solicitud de devolución o recuperación del contribuyente cuyo plazo no será superior a 45 días contados desde el día siguiente a la solicitud, salvo en los casos a que se refieren las letras b) y d) del artículo 59 bis del Código Tributario.

Por su parte, el artículo 59 bis del Código Tributario, con el fin de asistir al contribuyente y prevenir un eventual incumplimiento tributario, faculta al Servicio para requerir su comparecencia en los casos que se verifique alguna de las circunstancias siguientes:

1. a) Presenten inconsistencias tributarias respecto de los datos registrados en el Servicio o

respecto de información proporcionada por terceros, por montos superiores a 2.000 unidades tributarias mensuales durante los últimos 36 meses, excepto aquellos contribuyentes que se encuentran cumpliendo convenios de pago ante el Servicio de Tesorerías.

1. b) Incurran reiteradamente en las infracciones establecidas en los números 6, 7 o 15 del artículo 97 del Código Tributario. Para estos efectos, se entenderá que existe reiteración cuando se cometan dos o más infracciones en un período inferior a tres años.

Esto es:

(i) La no exhibición de libros de contabilidad o de libros auxiliares y otros documentos exigidos por el Director o el Director Regional de acuerdo con las disposiciones legales, la oposición al examen de los mismos o a la inspección de establecimientos de comercio, agrícolas, industriales o minerales, o el acto de entrabar en cualquier forma la fiscalización ejercida en conformidad a la ley (artículo 97, N° 6, párrafo primero);

(ii) Incumplir o entrabar la obligación de implementar y utilizar sistemas tecnológicos

de información conforme al artículo 60 ter (artículo 97, N° 6, párrafo segundo);

(iii) Los contribuyentes autorizados a sustituir sus libros de contabilidad por hojas sueltas llevadas en forma computacional y aquellos autorizados a llevar sus inventarios, balances, libros o registros contables o auxiliares y todo otro documento de carácter tributario mediante aplicaciones informáticas, medios electrónicos u otros sistemas tecnológicos, que entraben, impidan o interfieran de cualquier forma la fiscalización ejercida conforme a la ley (artículo 97, N° 6, párrafo final);

(iv) El hecho de no llevar la contabilidad o los libros auxiliares exigidos por el Director o el Director Regional de acuerdo con las disposiciones legales, o de mantenerlos atrasados, o de llevarlos en forma distinta a la ordenada o autorizada por la ley, y siempre que no se dé cumplimiento a las obligaciones respectivas dentro del plazo que señale el Servicio (artículo 97, N° 7); y

(v) El incumplimiento de cualquiera de las obligaciones establecidas en los artículos34 (obligación de los contribuyentes que las hayan firmado, y los técnicos y asesores que hayan intervenido en su confección o en la preparación de ella o de sus antecedentes, de atestiguar bajo juramento sobre los puntos contenidos en una declaración, previo requerimiento del Servicio) y 60 inciso penúltimo del Código Tributario (requerimiento del Servicio para pedir declaración jurada o citar a personas para que declararen sobre hechos, datos o antecedentes de cualquiera naturaleza relacionados con terceras personas; artículo 97, N° 15).

1. c) Con base en los antecedentes en poder del Servicio se determine fundadamente que el

contribuyente no mantiene las instalaciones mínimas necesarias para el desarrollo de la actividad o giro declarado ante el Servicio o que la dirección, correo electrónico, número de rol de avalúo de la propiedad o teléfono declarados para la obtención de rol único tributario, la realización de un inicio de actividades o la información de una modificación, conforme con los artículos 66, 68 y 69 del Código Tributario, según corresponda, sean declarados fundadamente como falsos o inexistentes.

1. d) Que el contribuyente esté formalizado o acusado conforme al Código Procesal Penal por delito tributario o sea condenado por este tipo de delitos mientras cumpla su pena.

De este modo, y a partir de una interpretación sistemática de las diversas disposiciones, se sigue que:

(i) El Servicio puede someter la solicitud al procedimiento de FEP cuando los antecedentes no sean suficientes para autorizar – total o parcialmente – la devolución, o cuando concurra alguna de las circunstancias relativas al comportamiento tributario del contribuyente, dentro de aquellas descritas en el artículo 59 bis del Código Tributario.

(ii) Por regla general, el procedimiento FEP no puede exceder de 45 días contados desde el día siguiente de presentada la solicitud.

(iii) Excepcionalmente, el Servicio no quedará sujeto a ese plazo cuando el procedimiento FEP se funde específicamente en las circunstancias descritas en las letras b) y d) del artículo 59 bis del Código Tributario.

(iv) En cualquier caso, no es necesario – según dispone el artículo 59 bis del Código Tributario – requerir la comparecencia del contribuyente durante el procedimiento FEP, sino solo se trata de circunstancias (las descritas en el citado artículo 59 bis) que permiten abrir el procedimiento FEP y resolver la solicitud dentro de un plazo mayor al establecido en el inciso segundo del artículo 81, debiendo resolverse, en todo caso, sobre el inicio del procedimiento de FEP, en el plazo de cinco días que contempla dicha norma.

3.7.1.2. Causales FEP en el caso específico del artículo 36 de la LIVS

Para disponer una FEP sobre una petición de devolución a que se refiere el artículo 36, la LIVS establece que, además de las circunstancias establecidas en las letras b) y d) del artículo 59 bis del Código Tributario, el Servicio, mediante resolución fundada dictada al efecto, podrá considerar las siguientes situaciones:

1. a) Que el contribuyente se encuentre inconcurrente a una notificación del Servicio, relativa a la fiscalización del IVA.
2. b) Que los débitos fiscales, créditos fiscales o impuestos que se solicita recuperar no guarden relación con la solicitud efectuada.
3. c) Que, en base a los antecedentes registrados en el Servicio, existan indicios fundados para estimar que los débitos fiscales, créditos fiscales o impuestos cuya devolución o recuperación se solicita no son reales o efectivos, o que hagan necesario efectuar constataciones previas antes de resolver la solicitud.
4. d) Se trate de contribuyentes en contra de los cuales el Servicio hubiere iniciado una investigación administrativa por delito tributario, se hubiere deducido acción penal o notificado una denuncia por infracción sancionada con multa y pena corporal.

3.7.2. Plazo para resolver la FEP

La LIVS establece que el plazo total para resolver la solicitud, en caso que se hubiera resuelto proceder a un procedimiento de FEP no podrá extenderse por más de 45 días, plazo que cabe computar desde el día siguiente a aquel de presentación de la solicitud.

Con todo, dicha limitación no es aplicable en los casos a que se refieren las letras b) y d) del artículo 59 bis del Código Tributario. Por tanto, si en la FEP que se está llevando a cabo se detecta que el contribuyente que solicita la devolución ha incurrido reiteradamente en las infracciones establecidas en los números 6, 7 o 15 del artículo 97 del Código Tributario o está formalizado o condenado por delito tributario, la FEP correspondiente no estará afecta a la limitación de plazo mencionada.

Procedimiento FEP

3.7.2.1. Presentada la solicitud, el Servicio tiene 5 días1, siguientes a la presentación de la solicitud, para resolver fundadamente someter la solicitud a una FEP, total o parcialmente.

Dentro de ese mismo plazo debe comunicar su determinación a la Tesorería General de la República.

3.7.2.2. En caso que, el Servicio someta la solicitud a una FEP, deberá notificar la resolución al contribuyente dentro de un plazo de 10 días, contado desde el día siguiente al que se presentó la solicitud.

Conforme a lo anterior, por ejemplo, si se somete la solicitud a FEP y se comunica a la Tesorería General de la República el día 5, contado desde el día siguiente a su presentación, restarán sólo 5 días para efectuar la notificación de la resolución respectiva al contribuyente, dado que ambos plazos se cuentan desde el mismo hito (esto es, desde el día siguiente al de la presentación de la solicitud).

La resolución deberá señalar expresamente los antecedentes que se estimen necesarios

para realizar la FEP.

3.7.2.3. Notificada la resolución, el contribuyente tiene un plazo de 10 días, contados desde el día siguiente a la misma, para acompañar los antecedentes requeridos a través del expediente electrónico que al efecto se habilite por el Servicio.

1 Se debe recordar que el plazo de 5 días dispuesto en el artículo 81 de la LIVS es para que el Servicio opte por ejecutar alguna de las siguientes alternativas: a) pronunciarse sobre la solicitud, ya sea aprobándola, denegándola; o, bien, b) disponer someterla al procedimiento FEP. No obstante lo señalado en el aparatado 3.5., en caso que el Servicio no se pronuncie en dicho plazo.

Si el contribuyente no aporta los antecedentes requeridos dentro de plazo, la solicitud se tendrá por no presentada.

 3.7.2.4. Dentro del plazo de 25 días contado desde que se reciban la totalidad de los antecedentes requeridos, el Servicio deberá resolver finalmente, en forma fundada, si autoriza o deniega, en ambos casos total o parcialmente, la solicitud.

Esquema general

3.8. Otras medidas que puede adoptar el Servicio.

A propósito de una solicitud de devolución de IVA de acuerdo con el PGDR, el Servicio, además de las opciones analizadas en el apartado 3.6. precedente, podrá ejercer las siguientes facultades:

3.8.1. Ejercer las facultades que le confieren los artículos 8° ter, 8° quáter y 59 bis del Código Tributario (artículo 81 inciso final).

El artículo 8° ter del Código Tributario dispone que los contribuyentes tendrán derecho a que se les autoricen de inmediato los documentos tributarios que sean necesarios para el desarrollo de su giro o actividad, y agrega que las autorizaciones otorgadas conforme a dicho artículo solo podrán ser diferidas, revocadas o restringidas por la Dirección Regional, mediante resolución fundada respecto de contribuyentes que se encuentren en algunas de las situaciones a que se refieren las letras b), c) y d) del artículo 59 bis del Código Tributario, y sólo mientras subsistan las razones que fundamentan tales medidas, y a contribuyentes respecto a los cuales se haya dispuesto un cambio total de sujeto de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 3° de la LIVS.

Por su parte, el artículo 8° quáter del Código Tributario dispone que la información referida a la adopción y vigencia de cualquiera de las medidas del artículo 8° ter del mismo Código, debe publicarse y mantenerse actualizada y a disposición del contribuyente en su sitio personal.

Finalmente, conforme al nuevo texto del artículo 59 bis del Código Tributario, el Servicio puede requerir la comparecencia del contribuyente en los casos que se verifique alguna de las circunstancias descritas en el mismo artículo (sobre la materia ver apartado 3.7.1.1., anterior).

3.8.2. Denegar la devolución en la parte que corresponda a débitos fiscales no enterados efectivamente, sin perjuicio de reconocer el crédito fiscal correspondiente (artículo 81, inciso final).

Esta medida debe entenderse en el ámbito de aplicación del PGDR que se analiza, no pudiendo extenderse por tanto a otras devoluciones que no se rigen por él. 5 días siguientes a la solicitud 10 días siguientes a la solicitud 10 días contados desde el día siguiente a la notificación

FEP- Máximo 45 días desde el día siguiente a la solicitud

3.8.3. Actuaciones posteriores de fiscalización

De acuerdo con lo dispuesto en el inciso penúltimo del artículo 81, el Servicio podrá realizar revisiones posteriores de las devoluciones autorizadas, de acuerdo con las normas del Código Tributario.

En el mismo sentido, el artículo 84 establece que el PGDR se aplica sin perjuicio de las actuaciones de fiscalización que, conforme a sus atribuciones legales, pueda efectuar el Servicio dentro de los plazos de prescripción.

En consecuencia, de ser procedente, el Servicio podrá emitir una citación, liquidación o giro, de acuerdo con las normas establecidas en el Código Tributario.

4 REINTEGROS

El artículo 85 de la LIVS dispone que, salvo disposición en contrario, el contribuyente que perciba una cantidad mayor a la que en derecho corresponda deberá reintegrar la parte indebidamente percibida, reajustada previamente conforme al inciso primero del artículo 53 del Código Tributario, sin perjuicio de los intereses y sanciones respectivos; esto es, se reajustará según la variación del índice de precios al consumidor en el período comprendido entre el último día del segundo mes que precede a aquél en el cual se percibió la cantidad indebida y el último día del segundo mes que precede al pago de la restitución.

Por otra parte, la LIVS señala que procederá el giro inmediato y sin trámite previo, respecto de sumas registradas de los documentos tributarios electrónicos emitidos y recibidos o sumas contabilizadas, como también por las cantidades que hubieren sido devueltas o imputadas y en relación con las cuales se haya interpuesto acción penal por delito tributario.

III VIGENCIA

Conforme al artículo primero transitorio de la Ley, las modificaciones analizadas entrarán en vigencia a contar del primer día del mes siguiente de su publicación en el Diario Oficial, esto es, el 1° de marzo de 2020.

Por su parte, la presente circular comenzará a regir a contar de su publicación, en extracto, en el Diario Oficial.